摘要：受環境問題的影響，傳統的製造業中以產品為核心的成本會計，難以識別企業的環境成本。從教學內容、教學手段方法、考核方法等角度，將物料流成本會計MFCA融入成本會計教學中，識別出企業生產過程中的廢棄物成本，為會計專業人才成本會計課程研究提供新的思路，提高學生的環保意識。
關鍵詞：成本會計；物料流成本會計；環境成本
自1997年擬定京都議定書，到2016年《巴黎氣候變化協定》的誕生，環境問題逐漸成為全球關注的焦點，傳統的生產環境發生了重大轉變。在傳統制造環境的背景下，以產品生產為核心的傳統成本會計教學，很難識別隱藏在產成品中廢棄物的價值，不能適應現代化社會實踐的發展。如何考慮會計資訊的環境因素，構建成本會計教學的新模式，是成本會計教學亟需解決的任務。因此，本文引入物料流成本會計(materialflowcostaccounting，MFCA)方法，豐富成本會計教學，增強學生環保意識。
一、MFCA概述
20世紀90年代，環境成本會計開始興起，產生了物料流成本會計MFCA[1]。它是對生產的原材料及其他物質、能源等進行數量控制和跟蹤，瞭解這些生產資料在企業製造過程中是如何流動，在減輕環境負擔的同時降低環境成本的一種會計核算和管理方法[2]。MFCA將成本費用劃分為材料成本、能源成本、系統成本和廢棄物配送及處理成本[3]。其中材料成本和能源成本佔比最大，產生的負製品廢棄物成本也最多，對環境影響最大，因此，需要重點單獨核算材料成本和能源成本。系統成本對環境影響相對較小。廢棄物成本主要發生在企業的最終處置環節，環境影響居中。
二、成本會計教學應用MFCA的必要性
結合對安徽省某高校2013級財務管理本科學生10個班級共553人和成本會計教師，進行了成本會計教學應用MFCA的必要性調研。1.教學內容時滯性調研物件班級採用的均是普通高校“十二五”規劃教材，內容基本包括理論、成本分配核算、產品成本計算方法和成本報表的編制，主要針對工業企業，內容陳舊，缺乏及時性和創新性。同時，部分老師講授是也存在照本宣科的情況，跟不上客觀環境的發展，導致學生學習的知識落後。傳統制造業的成本會計難以識別生產過程中的廢棄物對環境的影響，教學內容滯後[4]。2.教學手段方法單一成本會計課程公式眾多複雜，課堂時間有限，因此，出現許多教師勞心勞力採用講授加粉筆的方法，學生還是掌握很吃力，達不到教學目標。在調研的10個財管班級中，均是採用板書形式，大部分班級都是教師單方面講授，學生學習興趣調動不起來。在回收調查的問卷中，45%的學生課堂聽課情況不好，都在忙自己的事。40%的學生聽課情況一般，心不在焉，僅有15%的學生聽課認真，聽課情況很好。3.考核方法不完善調研院校的《成本會計》課程採用的是平時成績加上考試成績的考核方法，而許多學校該課程的考核僅採用考試的形式，都是某一理論知識加上計算的試卷測驗，無法綜合系統地反映學生的學習掌握程度。對於平時成績，也只是象徵性地根據學生的課堂表現給分。不利於成本會計這門實踐性強的課程學習，很難調動計算能力差的學生的學習積極性。4.教師實踐教學能力不高財會專業教師很多都是畢業後就到學校任教，理論性強，缺少社會實踐經驗。儘管國家學校鼓勵教師去企業實習，但由於財會工作的特殊性，很難真正接觸企業的財會工作，不利於教學中理論與實踐聯絡。同時，由於財會專業招生數較多，教師的教學任務量重，很少有時間從事科研，對財會領域的前沿瞭解甚少，反過來不利於教學。
三、基於MFCA的成本會計教學構想
1.基於MFCA法的成本會計課程內容整合
目前，大多高等院校採用的是傳統的成本會計教材，教材傳統過時，不利於新方法的引入，影響啟發學生的創新思維。結合MFCA法對傳統成本會計內容進行整合。(1)對傳統的生產費用基於MFCA法重新進行分類、歸集和分配，直接材料計入材料成本，直接燃料和動力費用計入能源成本，人工費、折舊費和其他管理費用計入系統成本，廢棄物的運輸費用和處置成本等計入廢棄物成本。(2)在傳統產品成本計算方法介紹的基礎上，融入MFCA的核算原理。根據物料在企業製造過程中的.流動，對每道生產工序的合格產品與廢棄物進行分離，合格產品部分形成正產品的成本計算，廢棄物部分形成“負產品”的成本計算，動態反映廢棄物對環境的影響。(3)由於MFCA法是一種環境會計的新方法，目前資料和案例方面的資料資訊缺失，使教材的編寫也存在一定的困難。可以考慮在傳統的成本會計教材內容的基礎上，增設一章物料流成本會計的內容，介紹MFCA方法的產生及發展，MFCA核算的環境價值原理，MFCA核算方法及應用等具體內容。讓學生接觸成本會計的前沿內容，同時加強環保意識。
2.運用多媒體輔助基於MFCA的成本會計教學
教師講授成本會計課一般是粉筆板書，教學手段和方法落後。基於MFCA法的成本會計課程，是一種容納環境因素的新核算方法，不僅僅要核算正產品的成本，還要核算出生產過程中的“負產品”成本，學生僅通過課堂講授，很難理解，需要運用多媒體輔助教學，演示物料的成本是如何流動的。如圖1，利用多媒體演示，企業物料流動過程，第一道工序投入甲材料80kg和乙材料50kg,第二道工序投入丙材料30kg和丁材料10kg,若單價10元/千克，則按照傳統成本法核算的產品成本為1700元，按照MFCA法，識別出的廢棄物負產品為230元，而計入產品成本的正成本則為1470元。通過多媒體圖示法等方法，形象生動的演示生產過程中物料的損耗，動態反映廢棄物對環境的成本，加強學生環保意識。
3.多維度考核學生基於MFCA成本會計學習能力
《成本會計》課程的基本內容是成本核算，在成本會計考試命題中，大部分都只是針對某些知識點的核算。為了考核學生學習基於MFCA成本會計的能力，可以讓班級學生分成若干小組進行案例核算討論，小組內根據每個學生特點，安排任務。如選1人蒐集整理資料資料，1人畫出物料流動示意圖，1人進行正產品核算，1人進行廢棄物的核算，最後每組派語言表達能力最強的1人代表小組進行成果演示。對於每位同學的表現多維度進行打分，正成本和廢棄物的成本核算正確，並且消耗資源最少的小組給於最高分。從而達到保證成本核算的同時，增強學生環保意識的教學目標。
4.教學團隊對於MFCA新方法的學習需加強
學生雖然學習很多成本會計理論知識，理論與實踐聯絡不起來，這與教師實踐教學能力不高有很大聯絡。作為一名會計教師，應積累財會實踐經驗，提高專業實踐教學能力。同時多學習一些成本會計領域的前沿新方法，在教學過程中重視最新成本會計的成果。由於MFCA引進的新環境管理的成本會計方法，仍有很多教師未接觸過，甚至沒聽說過，上課時也侷限課本的傳統成本會計教材，不利於激發學生的創新意識和學習積極性。作為一名教師，首先自己需加強創新學習能力，為學生學習前沿知識做好充分準備。
四、結語
文章提出了基於MFCA法的成本會計教學構想，對於MFCA法和成本會計內容進行了整合，並運用多媒體輔助MFCA教學。同時，教師也應加強成本會計領域MFCA等新方法的學習。由於MFCA法在我國沒有普及，相關資料案例資料資訊缺失，教材編寫存在一定難度。由於成本會計的內涵進一步延伸到環境成本，環境的影響必須納入製造業企業的成本核算範圍內，如何為加強成本會計教學的創新性和實踐性提供新的思路，必須進一步探討和實踐。
參考文獻：
[1]張晨,範佩霞.基於MFCA的商業銀行碳金融信貸決策研究[J].財會通訊,2013(6):122-124.
[2]甄國紅.基於材料流動成本核算的企業環境成本分析[J].財會月刊,2007(4):76-78.
[3]羅喜英,肖序.基於低碳發展的企業資源損失定量分析及其應用[J].中國人口資源與環境,2011(2):36-40．
[4]竇薇.對成本會計教學中的若干思考及成本T賬戶流程圖教學法[J].財會研究,2016(1):42-44.